4. Учет полных затрат и учет сумм покрытия
В учете полных затрат «смешиваются» производственные затраты с затратами на содержание предприятия в готовности к эксплуатации
Любой вариант исчисления полной себестоимости (нормативной, фактической и плановой) «смешивает» производственные затраты и затраты на содержание предприятия в готовности к эксплуатации. Вследствие этого эффект дегрессии при недогрузке производственных мощностей влияет на рост цен продаж из-за включенных в их калькуляцию холостых8 издержек, когда предприятие стремится к покрытию полных затрат, при наличии соответствующей конкуренции, когда предприятия используют параллельные калькуляции, и предприятие, ведущее учет полных затрат, если оно не является на рынке монополистом, калькулирует цену от рынка. Калькуляция на базе полной себестоимости позволяет определить прибыль в расчете на единицу продукции заказа, величина которой становится известной лишь после окончания отчетного периода. Размеры прибыли для центров прибыли заранее определить невозможно. Таким образом, тот, кто ведет учет полных затрат, предпочитает регистрировать то, что есть, а не действовать, т. е. своевременно препятствовать уменьшению прибыли по сравнению с планом.
Принцип средних издержек и принцип «перекладывания» затрат приводят к ошибочной информации
Ставки распределения затрат, рассчитываемые на разных базах, а также различная величина прибыли, прибавляемой к себестоимости изделий, дают ошибочную информацию, поскольку применяются принципы средних издержек и «перекладывания» затрат при калькулировании себестоимости. Неверная информация возникает, когда в процессе производства различных изделий носители затрат в разной последовательности, разными способами и в разные периоды связаны с производственными местами возникновения затрат. Распределение затрат пропорционально машино-часам работы помогает «спасти» принцип обусловленности распределения затрат. Ступенчатый учет покрытия постоянных затрат показывает «загрузку» отдельных видов производимой продукции (заказов) постоянными затратами.
Изделия с большой долей затрат на содержание предприятия в готовности к эксплуатации на предприятиях, использующих при калькулировании ставки распределения нормативных накладных расходов, как правило, «застревают» на предприятии, если это «достоинство расчета цен» обнаруживается на рынке. Из-за того, что предприятие, основываясь на таком расчете, принимает невыгодные заказы, которые не достигают плановой суммы покрытия, затраты на содержание предприятия в готовности к эксплуатации возрастают, а конкурентоспособность снижается. На рынок по-прежнему предлагают товары с недостаточными суммами покрытия без анализа результата на базе предельных или производственных" затрат, в отличие от предприятий, у которых есть эти данные. Поэтому спрос на товары с недостаточными суммами покрытия «перемещается» на предприятия, где не ведется их учет. Если на предприятии, где отсутствуют данные учета суммы покрытия, растет выручка от реализации, а прибыль уменьшается, то раздается сигнал тревоги!
Принимать во внимание сигналы тревоги о будущих кризисных ситуациях
После тщательного анализа «слабых сторон» становится ясно, что следование ошибочным тенденциям развития – результат применяющихся на предприятии методов ценообразования. В качестве косвенных сигналов можно назвать следующие:
выручка возрастает, прибыль уменьшается;
объем производства по заказам увеличивается, а серийное производство сокращается;
наблюдается непропорциональный рост накладных расходов;
преимущественно принимаются заказы, выполнение которых сложно с технологической точки зрения;
поступает много мелких и особых заказов клиентов;
конкуренты получают более крупные заказы.
Концепция учета полных затрат оправдана только в условиях полной загрузки
Учет полных затрат целесообразен, если производственные мощности загружены полностью и производство организовано на пределе мощности, все постоянные затраты являются одновременно полезными (нет холостых постоянных затрат), клиенты буквально выстраиваются в очередь, а все предлагаемые товары находят покупателя и/или если речь идет о предприятии, выпускающем один вид продукции. Когда представителям предприятий, ведущих учет полных затрат задают вопрос, почему они в случаях недогрузки или перегрузки производственных мощностей не ведут учет суммы покрытия, то аргумент один и тот же: «При определении цены мы не можем себе позволить отказаться от покрытия постоянных затрат». Такие суждения свидетельствуют о том, что придерживающиеся этой точки зрения лица еще ни разу всерьез не занимались методами учета суммы покрытия. Известно, что любой из методов учета суммы покрытия более последователен с точки зрения цели покрытия всех полных затрат предприятий, нежели метод учета полных затрат, который не позволяет определить точку покрытия и плановые суммы покрытия. Углубленный анализ сумм покрытия является эффективным средством определения нижних пределов цен и прогнозирования процессов адаптации к условиям рынка.
Учет сумм покрытия дополняет учет полных затрат в периоды недогрузки мощностей
При учете сумм покрытия принимают во внимание факты перерасхода или экономии в части запланированных постоянных затрат или затрат на содержание предприятий в готовности к эксплуатации, используя данные о целевых суммах покрытия, в то время как при учете полных затрат практически игнорируют проблему изменения удельного веса постоянной части накладных расходов в себестоимости единицы изделия (дегрессивный эффект) в результате их пропорционального распределения. Он предполагает прямую зависимость затрат от объемов производства, хотя предельные затраты (производственные затраты) и постоянные расходы (на содержание предприятия в готовности к эксплуатации) возникают под действием различных факторов. Управлять обеими группами затрат можно лишь «индивидуально». Смешение этих групп, как и в традиционном учете полных затрат, препятствует правильному с точки зрения причины управлению, планированию, контролю и соблюдению принципа причинной обусловленности затрат.
Какие меры мы можем в этих случаях принять?
Дополнить учет полных затрат детальным учетом суммы покрытия.
Обучить персонал отделов учета и сбыта методологии и технике расчетов, системе учета сумм покрытия.
Составлять параллельные калькуляции себестоимости продукции, изготавливаемой по заказам и на рынок, контрольные калькуляции посредством плановых степеней покрытий, управлять продажами, используя данные о плановых суммах покрытия.
Снизить накладные расходы и предельные затраты, чтобы ускорить выход из зоны убытков.
Дополнение традиционного учета полных затрат детальным учетом суммы покрытия дает возможность управлять предприятием и при неполной, и при полной загрузке производственных мощностей, рассчитывать эффективность и предоставлять соответствующие данные службе контроллинга.
Контроллинг невозможен без детального учета суммы покрытия
Учет суммы покрытия дает службе контроллинга определенные преимущества и позволяет:
дополнить учет полных затрат;
свести до минимума использование принципа средних издержек и «перекладывания» затрат;
показать «вклад» каждого товара, группы товаров и ассортимента в общий результат;
принять противодействующие меры в ходе управления при помощи анализа плановых и фактических затрат, сравнения заданных степеней покрытия, анализа поведения точки покрытия, прибыли нарастающим итогом в сочетании с циклическим менеджментом денежной наличности;
использовать заданные суммы покрытия для координации запланированной выручки с целью планирования результата12;
составить ранжированный перечень абсолютных сумм покрытия, величин сумм покрытия, сумм покрытия «узких мест» (дефицитных сумм покрытия), загрузки мощностей, приемлемых затрат, степеней покрытия, обеспечить информацию для выработки линий поведения на рынке;
посредством формулы ценообразования при учете сумм покрытия быстро рассчитать цены на новые товары (предельные затраты: 100—средняя степень покрытия).
Степень покрытия (сумма покрытия, выраженная в процентах)
организовать учет сумм покрытия по клиентам, что даст информацию о том, продолжать обслуживать этих клиентов (фактическая степень покрытия больше плановой) или прекращать их обслуживание (фактическая степень покрытия меньше плановой);
учитывать суммы покрытия по клиентам и применять метод начисления комиссионных вознаграждений от результата, что помогает управлять процессом продаж в рамках учета и планирования результата;
вести ступенчатый учет покрытия постоянных затрат13 на базе предельных затрат, что дает возможность устанавливать нижние пределы цен, осуществлять контроль и глубокий анализ сумм покрытия с целью адаптации к изменяющимся условиям на рынке и определять структуру центров прибыли;
формировать информацию о величине результата за отдельный период на основании данных об оценке запасов на базе предельных затрат;
объединить планирование инвестиций и анализ портфеля заказов посредством расчетов предельных затрат и сумм покрытия;
упростить составление контрольной (проверочной, отчетной) калькуляции на основе анализа запланированных и фактических сумм покрытия посредством сравнения плановых и фактических степеней покрытия, в результате чего автоматически выявляется разница; проводить исследования причин, повлекших снижение маржинальных сумм покрытия;
облегчить управление целью и ее достижение путем установления размеров выручки с соответствующими суммами покрытия, когда наряду с покрытием постоянных затрат принимаются во внимание доля накладных расходов и доля прибыли (запланированный доход на инвестированный капитал);
создать центры прибыли с делегированием ответственности за ее формирование.
При закладке краеугольного камня в фундамент оперативного контроллинга, каким является учет сумм покрытия, нужно помнить о недостатках этого учета.
Служба контроллинга должна знать и принимать во внимание слабые стороны учета сумм покрытия
Учет сумм покрытия как учет частичных затрат связывает предельные или производственные затраты с выручкой от реализации. I тип организации этого учета (по Плауту/Кильгеру (Plaut/Kilger)) основан на выборе базовых величин для правильного разделения затрат, чтобы можно было определить ставку предельных затрат. II тип организации (по Паулю Рибелю (Paul Riebel)) основан на дополнении разделения затрат причинно-обусловленным отнесением прямых затрат в форме производственных затрат и затрат на содержание предприятия в готовности к эксплуатации на определенные базовые уровни. Все нижеизложенное, как правило,, относится к I типу, но по смыслу также и ко II типу организации учета сумм покрытия.
Подчиненная линейная динамика затрат нарушается, если идут процессы адаптации к интенсивности и выбору.
Необходимо разделять затраты каждого вида в месте их возникновения.
Незрелые (непродуманные) решения (при отсутствии динамичного учета предельных плановых затрат) неправильный выбор баз распределения и иерархий, неверное определение видов издержек, которые должны калькулироваться, обусловливают появление неточных данных о предельных и производственных затратах.
Контроль затрат должен охватывать наряду с предельными или производственными постоянные затраты или расходы на содержание предприятия в готовности к эксплуатации.
Для углубленного анализа сумм покрытия при организации их учета по клиентам необходимо выбирать основные с точки зрения принятия решений виды затрат, которые можно непосредственно отнести на тех или иных клиентов, например льготные проценты или не облагаемое налогом пиво на пивоваренном заводе.
При планировании результата необходимо также учитывать постоянные затраты или расходы на содержание предприятия в готовности к эксплуатации.
Метод определения цены на базе полных затрат следует применять там, где идет производство продукции на заказ, и ограничиться Основными положениями для исчисления цен на базе себестоимости.
Контрольную калькуляцию на основе данных о плановых степенях покрытия необходимо составлять, ориентируясь на плановую цену, планируя достижение общей степени покрытия и степени покрытия по отдельным наименованиям ассортимента.
Наряду с текущим контролем результата следует осуществлять контроль и за финансовым равновесием предприятия в форме синхронизированного, цикличного управления денежной наличностью с целью избежать неожиданностей.
Комиссионные сборы и скидки необходимо калькулировать таким образом, чтобы в результате не снижалась сумма покрытия и не было препятствий для планомерного достижения точки покрытия (зоны прибыли).
Если расходы на материальное обеспечение предприятий и хранение не принимаются в расчет в составе предельных и производственных затрат, то часто это приводит к принятию неверных решений в снабженческо-сбытовой деятельности.
Построение системы учета результатов по методу затрат на реализованную продукцию14 обусловливает для оперативного контроллинга необходимость наряду с учетом полных издержек дифференцированного учета сумм покрытия. Каждая служба контроллинга должна решить, какой тип организации учета суммы покрытия, I или II, ей необходим.
- Э. Майер
- С. А. Николаева
- 1. Введение
- Ориентация на решение проблемы «узких мест»
- Целевая ориентация
- Ориентация на результаты (прибыль)
- Ориентация на будущее
- Анализ отклонений без поиска виновников
- Взаимосвязь прошлого, настоящего и будущего
- 1.1. Система норм фирмы: философия, лицо и культура фирмы
- 19 Культура, философий, структура, устав фирмы образуют систему
- Оптимизация прибыли вместо ее максимизации
- 1.2. Функции службы контроллинга
- Атомы электрически нейтральны, т. Е. Находятся в равновесии
- Мотивируется открытый стиль управления
- 1.3. Место службы контроллинга в организационной структуре управления
- 1.3.1. Служба контроллинга-штабная или линейная?
- 1.3.2. Главный контроллер и система управления
- 1.3.3. Централизованная служба контроллинга как штаб
- 1.3.4. Децентрализованная служба контроллинга как линейная служба (рис. 12-15)
- 2. Взаимосвязь оперативного и стратегического контроллинга Временной горизонт как граница
- 2.1. Временной горизонт как граница
- 2.2. Стратегический менеджмент
- 3. Методы контроллинга
- Сумма покрытия как базис
- Активизировать эффект Мюнхгаузена
- 3.1. Определение целей путем их согласования
- 3.2. Управление целями
- 3.3. Достижение целей
- 4. Учет полных затрат и учет сумм покрытия
- 4.1. Тип организации (по плауту/кильгеру)
- I тип организации – учет предельных плановых затрат
- 4.2. II тип организации (по рибелю)
- II тип организации – учет предельных фактических затрат
- II тип организации «работает» с производственными затратами и затратами на содержание предприятия в готовности к эксплуатации
- 5. Методы оперативного контроллинга
- 5.1. Учет, анализ и планирование результатов
- 5.2. Управление результатами и контроль за ними
- 5.3. Предельные величины
- 6.1. Анализ потенциала и «узких мест»
- 6.2. Определение целей путем их согласования Разрабатывать философию фирмы
- Определять проценты и рыночные цели как комплекс целей
- 6.3. Количественный и качественный рост
- 6.4. Стратегии продвижения товаров на рынок и стратегии функций Целенаправленно формировать «портфель заказов»
- 6.5. Управление стратегиями и контроль за ними
- 7.1. Основные предпосылки концепции контроллинга
- 7.2. Распознавать и использовать технологческие скачки
- Единичные транзисторы в 60-е годы
- Запоминающее устройство 1989 г. Мощностью 4 Мбита
- Глобальная конкуренция требует контроллинга
- 7.3. Экономическая мощь создает рабочие места и дает политическую власть