5.1. Особливості системи обліку та калькулювання за неповними затратами

Підприємства в умовах ринкових відносин стають економічно незалежними, тому ефективність управління цілком і повністю залежить від від рівня кваліфікації працівників, а також повноти та якості інформаційного забезпечення. До нетрадиційної системи одержання інформації про затрати відноситься дірект-костінг, який отримав широке поширення після другої світової війни. Він відноситься до альтернативного традиційному вітчизняному підходу калькулюванню повної собівартості та базується на обчисленні неповної, обмеженої собівартості (рис. 5.1).

Рис. 5.1. Система калькулювання собівартості за змінними затратами

Попередній досвід свідчить про ефективність системи обліку “дірект-костінг”, який базується на визначенні маржинального доходу. В цій системі реалізований ринковий підхід, спрямований на удосконалення методики прийняття управлінських рішень, калькулювання собівартості залежно від зміни ринкової коньюнктури та інших зовнішніх чинників.

Систему “дірект-костінг” створив американський економіст Джонатан Гаррісон у 1936 р., згідно з якою до складу собівартості були включені тільки змінні затрати. В сучасний період система дірект-костінг широко використовується в усіх розвинених країнах. Так, в Німеччині та Австрії вона відома як “облік часткових затрат” або “облік суми покриття”, у Великобританії його називають “облік маржинальних затрат”, у Франції- “маржинальна бухгалтерія” або “маржинальний облік”.

Використання калькулювання продукції за неповними затратами пов’язано з тим, що неможливо з точністю оцінити непрямі ресурси (затрати), спожиті в процесі виробництва продукції, так як ніхто не може прослідкувати шлях конкретного елемента накладних затрат в процесі виробництва окремого продукта. Крім того, точність визначення собівартості продукції має тенденцію постійно зменшуватись. Пояснюється це тим, що питома вага накладних затрат в структурі загальних затрат підприємства весь час зростає, а пов’язано це з широким упровадженням автоматизації виробничих процесів.

Сутність дірект-костінгу можна розкрити на основі характеристики, яка наведена в “Довіднику бухгалтера-калькулятора”: “Дірект-костінг”повинен бути визначений як поділ виробничої собівартості на затрати, які є постійними, і на затрати, які змінюються прямопропорційно зміні обсягу. Лише основні затрати і змінні накладні затрати використовуються для оцінки запасів і реалізованої продукції. Решта затрат відноситься прямо на прибутки і збитки. Однак необхідно підкреслити, що сутність системи “дірект-костінг” міститься, в першу чергу, в розподілі затрат і лише другорядною метою є оцінка запасів. Згідно з цим, основна увага приділяється впливу, який дірект-костінг спричиняє на прибутки (збитки)”.

Отже, основною характеристикою дірект-костінгу є поділ затрат на постійні та змінні залежно від зміни обсягу виробництва.

На початку практичного використання дірект-костінгу до собівартості включались лише прямі змінні затрати, а всі непрямі відносились на фінансовий результат. Про це свідчить також і його назва - дірект-костінг. Пізніше дірект-костінг трансформувався в систему, згідно з якою до собівартості стали включатись не тільки прямі змінні затрати, але й змінні накладні затрати. Тому назва дірект-костінг вже перестала відповідати суті нової трансформованої його форми, а на її місце з’явилась нова -верибл-костінг.

До особливостей дірект-костінгу відносяться:

• облік і планування собівартості продукції тільки за змінними затратами; постійні затрати збираються на окремому рахунку й списуються безпосередньо на фінансовий результат;

• оцінка залишків готової продукції й незавершеного виробництва за змінними затратами;

• наявність можливості вивчення взаємозв’язку та взаємозалежності між обсягом виробництва, затратами (собівартістю) і прибутком.

Взаємозв’язок і взаємозалежність між обсягом виробництва, затратами (собівартістю) і прибутком можна зобразити на рисунку 5.2, на якому пряма ОА характеризує величину постійних затрат, АС-повну собівартість продукції (сукупні затрати), ОВ- виручку від реалізації продукції, СД- величину змінних затрат. Всі перелічені прямі характеризують взаємозв’язок обсягу виробництва, затрат і прибутку

Точка К- точка перетину лінії виручки з лінією сукупних затрат називається точкою критичного обсягу виробництва, її ще називають “критичною” точкою або точкою рентабельності. В точці критичного обсягу виробництва виручка дорівнює сукупним затратам. При цьому підприємство не має ні прибутку, ні збитку.

Рис. 5.2. Взаємозв’язок обсягу виробництва, затрат і прибутку

Графік взаємозв’язку обсягу виробництва, затрат і прибутку та його різноманітні модифікації використовуються для аналізу та прийняття управлінських рішень.

В системі дірект-костінг звіт побудований за ступеневим принципом, який містить як мінімум два показника: маржинальний доход (суму покриття) і прибуток табл. 5.1.

Таблиця 5.1