Основні бухгалтерські записи, характерні для позамовного методу обліку затрат

Відобразимо перелічені операції на рахунках синтетичного обліку (рис. 3.7.).

Рис. 3.7. Схема відображення затрат за замовленнями на синтетичних рахунках

Для спрощення прикладу припустимо, що на синтетичних рахунках відсутні залишки.

При позамовному методі обліку затрати цехів визначаються за окремими замовленнями і статтями калькуляції.

Різновидом обліку затрат за замовленнями є облік затрат за контрактом, який використовується компаніями з тривалим терміном виконання робіт (від кількох місяців до кількох років). При цьому кожний контракт розглядається як окремий об’єкт обліку затрат.

Згідно контракту можуть бути передбачені проміжні виплати, сума яких визначається на основі вартості виконаних робіт, остання повинна бути підтверджена актом замовника. Для визначення фінансового результату за конкретний період порівнюють величину доходу з собівартістю реалізованих робіт, для цього також визначають собівартість незавершених і не зданих замовнику робіт.

Отже до особливостей обліку затрат і калькулювання собівартості продукції при позамовному методі відносяться:

1) ведення єдиного рахунку для відображення затрат 23 Виробництво;

2) ведення аналітичних рахунків (в картках аналітичного обліку) за кожним замовленням;

3) визначення затрат не за звітний період, а за окремо виконаними замовленнями.

Дані обліку затрат окремих замовлень необхідні для:

- виявлення найбільш прибуткових замовлень;

- ідентифікації робіт з метою визначення договірних цін.

Суттєвою проблемою при визначенні собівартості замовлень є розрахунок величини накладних затрат та вибір бази їх розподілу. Слід звернути увагу на умовність процесу розподілу накладних затрат, так як вибираючи ту чи іншу базу розподілу ми заздалегідь визначаємо фінансовий результат діяльності, що може стати причиною неправильного визначення рентабельності замовлень та негативно вплинути на вибір асортименту продукції.

Попередільний метод обліку затрат використовується для виробництв, що включають цілу низку послідовних виробничих процесів (переділів).

Переділ- це частина технологічного процесу, що включає сукупність технологічних операцій, результатом якого є напівфабрикат, який може бути або реалізований, або відправлений на наступий переділ. При цьому собівартість продукції кожного переділу складається з суми затрат конкретного переділу та собівартості напівфабрикату попереднього переділу.

Сутність попередільного методу міститься в тому, що прямі затрати відображають в поточному обліку не за видами продукції, а за переділами, навіть за наявності декількох видів продукції в одному переділі, так як об’єктом обліку затрат є переділ.

Попередільний метод характерний для масового виробництва в умовах безперервного й короткого технологічного процесу.

До особливостей масового типу виробництва відносяться:

• постійний випуск невеликої номенклатури виробів у великій кількості;

• спеціалізація робочих місць на виконання, як правило, однієї постійно закріпленої операції;

• значна питома вага механізованих і автоматизованих виробничих процесів і незначна питома вага ручних робіт.

До галузей, які використовують попередільний метод обліку затрат відноситься гірничорудна, металургійна, текстильна, харчова, цементна, нафтопереробна, целюлозно-паперова, хімічна, скляна, тобто в виробництвах, де використовується хіміко-фізична технологія виробництва.

Попередільний метод передбачає ведення обліку затрат за окремими статтями. На практиці виділяють кілька способів попередільного методу:

• простий, однопередільний (одноступінчатий) спосіб;

• спосіб багатоперельного (багатоступінчатого) калькулювання;

• спосіб еквівалентних коефіцієнтів;

• спосіб вилучення і метод розподілу (для комплексних виробництв);

Простий одноступінчатий спосіб використовується за умови, якщо:

• на підприємстві випускається один вид продукції;

• повністю відсутні запаси або зберігається відносна стабільність запасів незавершеного виробництва та готової продукції.

Однопередільний спосіб характеризується тим, що всі затрати є прямими відносно об’єкта калькулювання. Суть його полягає в тому, що вартість одиниці продукції визначається як частка від ділення сукупності затрат звітного періоду на загальну кількість виготовленої продукції:

Сод.=Зс/V,

де

Зс- сукупні затрати звітного періоду;

V- кількість виготовленої продукції.

Тобто на I етапі здійснюється накопичення затрат та їх віднесення на продукцію без будь-якого розподілу.

На II етапі визначається фактична собівартість одиниці продукції, як частка від ділення загальної суми затрат та кількості виготовленої продукції (рис. 3.8).

Важливою перевагою одноступінчатого методу є його простота, а суттєвим недоліком- обмежена сфера використання.

Спосіб багатоступінчатого калькулювання калькулювання має характерні особливості в різних галузях, які пов'язані з технологією та організацією виробництва. Сферою використання даного методу є виробництва, для яких характерна постійна зміна залишків незавершеного виробництва та готової продукції, які складаються із декількох стадій (переділів).

Рис. 3.8. Загальна схема обчислення собівартості продукції в умовах однопередільного способу

В умовах багатостадійного обліку затрат і калькулювання собівартості до синтетичного рахунку 23 Виробництво відкривають декілька аналітичних (рис. 3.9 та 3.10).

Рис. 3.9. Порядок формування собівартості продукції в умовах багатостадійного способу

В умовах багатостадійного обліку затрат готова продукція I-ї стадії є напівфабрикатом для II-го, а готова продукція II-ї стадії є напівфабрикатом -для III-го і т.д. Загальні затрати на виробництво готової продукції (напівфабрикату) I-ї стадії переходять із I- ї в II-гу разом із напівфабрикатом. Це означає, що спочатку калькулюється собівартість напівфабрикату I-ї стадії, яка потім списується на затрати II-ї стадії й тільки після цього здійснюється калькулювання собівартості напівфабрикату II-ї стадії.

Рис. 3.10. Послідовність відображення затрат на рахунках в умовах багатостадійного обліку затрат

Отже, до особливостей попередільного методу калькулювання відносяться:

• узагальнення затрат за переділами, а не за видами продукції (замовленнями), що забезпечує калькулювання собівартості кожної стадії;

• узагальнення (списання) затрат за календарний період, а не за час виготовлення замовлення;

• ведення аналітичного обліку за кожним переділом на аналітичних рахунках, які відкриваються до рахунку 23 Виробництво;

• відносна простота методу, так як всі затрати переділує прямими і не потребують розподілу непрямих затрат.

Розглянуті та інші способи калькулювання собівартості продукції, характерні для попередільного методу розглянемо в п. 3.7 цього розділу.

Попроцесний метод обліку затрат використовується на підприємствах з характерним масовим типом виробництва, невеликою номенклатурою продукції, відсутніми залишками або незначною кількістю незавершеного виробництва. За таких умов доцільно вести облік затрат за звітний період. Попроцесний метод калькулюванян собівартості характерний для таких галузей економіки: металургійної, гірничої, нафтопереробної, текстильної, хімічної, цементної, резинотехнічної промисловості.

До особливостей виробництв, які використовують попроцесний метод обліку затрат та калькулювання собівартості, відносяться:

• це виробництва, як правило, одного виду продукції;

• це виробництва, для яких характерна відсутність запасів напівфабрикатів та готової продукції або незначна їх кількість.

Якщо виробництво відповідає переліченим характеристикам, то використовується простий метод калькулювання. Затрати по кожному підрозділу (переділу) накопичуються за звітний період на окремому аналітичному рахунку, які відкриваються до синтетичного рахунку 23 Виробництво. При цьому собівартість одиниці продукції визначається як частка від ділення суми загальних виробничих затрат на загальний обсяг виготовленої продукції.

Приклад 3.3. Загальні затрати на виробництво продукції за звітний період склали 20 000 грн., а обсяг випуску продукції дорівнює 5 000 шт. Отже, собівартість одиниці продукції (С) дорівнює: С= 20 000/ 500= 40 грн/шт.

У випадку, якщо на підприємстві випускається один вид продукції але в наявності є залишки готової продукції, то виникає різниця між обсягом випуску продукції та обсягом її реалізації. Для того, щоб цю різницю врахувати використовують метод простої двоступінчатої калькуляції. Алгоритм розрахунку собівартості одиниці продукції наведемо на рис. 3.11.

Рис. 3.11. Алгоритм калькулювання собівартості продукції за умови використання способу простої двоступінчатої калькуляції

Формула за якою обчислюється собівартість одиниці продукції має вигляд:

С= Зв/Ов + Зу/Ор (3.2 )

де

С- собівартість одиниці продукції;

Зв-сукупні затрати на виробництво всієї продукції за звітний період;

Зу – сума адміністративних затрат та затрат на збут за звітний період;

Ов- кількість виготовленої продукції за звітний період;

Ор- обсяг реалізованої продукції за звітний період.

Приклад 3.4. Протягом звітного періоду було виготовлено 1 200 шт. продукції, загальні виробничі затрати склали 240 000 грн. Сума адміністративних затрат і затрат на збут склала 26 000 грн, а обсяг реалізації дорівнює 1 000 шт. продукції. Визначити собівартість одиниці продукції за звітний період, для цього використаємо формулу (3.2) і здійснимо необхідні розрахунки. В результаті одержимо собівартість одиниці продукції.

С= 240 000/ 1 200+ 26 000/1000= 200 + 26= 226 грн.

На основі розрахунку обчислена собівартість одиниці продукції, яка дорівнює 226 грн.

Використання методу простої двоступінчатої калькуляції дозволяє виділити окремо виробничі затрати і адміністративно-збутові (невиробничі) затрати й визначити їх питому вагу в собівартості кожної одиниці реалізованої продукції. Аналіз цієї інформації в динаміці дозволить дослідити тенденції та закономірності поведінки різних видів затрат і впливати на їх величину з метою скорочення.

Отже, використання методу простої двоступінчатої калькуляції дозволяє:

• оцінити запаси готової продукції за виробничою собівартістю;

• оцінити реалізовану продукції за повною собівартістю;

• значно розширити інформаційну базу для управління затратами.

Основна складність при використанні попроцесного методу калькулювання виникає із-за наявності незавершеного виробництва. Для цього використовують метод багатоступінчатої простої калькуляції, який дозволяє оцінити залишки незавершеного виробництва (напівфабрикатів), величина яких постійно змінюється. В цьому випадку здійснюється облік витрат та кількості виготовлених напівфабрикатів за кожним процесом.

Приклад 3.5. Підприємство займається виготовленням цегли, виробництво включає три процеси. Сукупні виробничі затрати за процесами склали:

• №1- 20 000 грн;

• №2- 9 000 грн;

• №3- 16 000 грн.

Кількість виготовлених напівфабрикатів по кожному процесу така:

• №1- 100 тис. шт;

• №2- 90 тис. шт;

• №3- 80 тис. шт.

Адміністративні затрати та затрати на збут за звітний період становили

60 000 грн. За звітний період було реалізовано 60 тис. шт. цегли.

Собівартість одиниці продукції обчислимо на основі формули:

С=З1/О1+З2/О2+З3/О3; (3.3)

де

С- собівартість одиниці продукції;

З1, З2, З3- виробничі затрати на кожному із процесів;

О1, О2, О3- обсяг виготовлених напівфабрикатів за кожним процесом.

Підставимо значення показників і одержимо значення собівартості одиниці продукції:

С= 20 000/100 +9 000/90 +16 000/80 +60 000/60 =

=200 +100 +200 +1 000= 1 500 грн./ тис. шт.

Отже, повна собівартість 1 тис. шт. цегли дорівнює 1 500 грн.

Якщо виробництво включає велику кількість процесів, тоді формула для визначення повної собівартості одиниці продукції матиме вигляд:

С= З1/О1 +З2/О2+ З3/О3+... +Зn/Оn+Зу/Ор, (3.4)

де

З1, З2, З3, Зn- сукупність виробничих затрат за кожним процесом;

О1, О2, О3, Оn- обсяги виробництва напівфабрикатів за процесами;

Зу- адміністративні затрати і затрати на збут;

Ор- обсяг реалізованої продукції.

Аналогічно податку на додану вартість, який використовується у вітчизняній практиці для підвищення аналітичності інформації використаємо поняття додані затрати, до яких відносяться сукупність затрат на оплату праці основних виробничих робітників і накладних затрат (постійних і змінних), які також включаються до повної собівартості продукції.

Тоді формула матиме такий вигляд:

С= Зм+ Здод.1/О1+ Здод2/О2 +Здд.3/О3+...+Здод.n/Оn+ Зу/Ор., (3.5)

де

С- повна собівартість одиниці продукції;

Зм-затрати на сировину та матеріали в розрахунку на одиницю продукції;

Здод.1, Здод.2 , Здод.3...Здод.n- додані затрати за кожним процесом, грн.;

О1, О2, О3, Оn- обсяг виробництва напівфабрикатів за кожним процесом, од., шт;

Зу- адміністративні затрати та затрати на збут;

Ор.- обсяг реалізації продукції за звітний період.

Приклад 3.6. Металургійний комбінат виготовляє прокат, виробничий процес складається із трьох процесів: виготовлення чавуну, сталі й прокату.

Обсяги виробництва та додані затрати за переділами наведемо в табл.3.4.

Таблиця 3.4.